ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМIНIСТРАЦIЯ УКРАЇНИ
вiд 30.09.99 р. | N 14722/7/22-1217 |
Щодо застосування податкового законодавства до
пiдприємств з iноземними iнвестицiями
На адресу Державної податкової адмiнiстрацiї України протягом останнього часу надiйшла та продовжує надходити значна кiлькiсть листiв-запитiв вiд суб'єктiв пiдприємницької дiяльностi та державних податкових адмiнiстрацiй щодо прийнятої Верховною Радою України Постанови "Про внесення змiн до Постанови Верховної Ради України "Про порядок введення в дiю Закону України "Про режим iноземного iнвестування" вiд 06.07.99 N 823 та про застосування податкового законодавства до пiдприємств з iноземними iнвестицiями.
Вивчивши ситуацiю, яка склалася у зв'язку з винесенням судовими органами рiшень про надання ряду пiдприємств з iноземними iнвестицiями не передбачених законодавством України пiльг та прийняттям Верховною Радою України Постанови вiд 06.07.99 N 823, вважаємо за необхiдне зазначити, законодавчi акти з питань регулювання дiяльностi пiдприємств з iноземними iнвестицiями, як дiючi нинi, так i тi, що дiяли на час реєстрацiї iнвестицiй у цi пiдприємства (1992 - 1993 роки), не мiстять норм, якi б могли бути пiдставою для звiльнення зазначених пiдприємств вiд сплати податкiв, зборiв та iнших обов'язкових платежiв, i пiдтверджується наступним.
Предметом регулювання статтi 9 Закону України вiд 13.03.92 N 2198-XII "Про iноземнi iнвестицiї" було надання гарантiй вiд змiни законодавства щодо умов захисту iноземних iнвестицiй. У цiй статтi прямо зазначено, що вона застосовується лише у випадках, коли наступне спецiальне законодавство України про iноземнi iнвестицiї змiнює умови захисту iноземних iнвестицiй, зазначенi в ньому Законi. Вичерпний перелiк видiв i форм захисту iноземних iнвестицiй мiститься у роздiлi II цього Закону.
Стаття 8 цього Закону мiстить загальну норму щодо режиму захисту iноземних iнвестицiй, вiдповiдно до якої на територiї України щодо iноземних iнвестицiй та форм їх здiйснення встановлювався нацiональний режим iнвестицiйної та iншої господарської дiяльностi, за винятками, передбаченими цим Законом, iншими законами i мiжнародними договорами України. З наведеного з усiєю очевиднiстю випливає, що правовою основою захисту iноземних iнвестицiй вже на той час був саме нацiональний режим iнвестування. Iншi гарантiї захисту iноземних iнвестицiй, встановленi статтями 10 - 14 зазначеного Закону, а саме - гарантiї вiд змiни законодавства, вiд примусових вилучень, вiльного використання доходiв, вiльного повернення доходiв та майна iнвестора, репатрiацiї прибуткiв - вiдповiдають саме нацiональному режиму.
Таким чином, зазначений Закон України вiд 13.03.92 N 2198-XII "Про iноземнi iнвестицiї" чiтко вiдрiзняв поняття гарантiй захисту iноземних iнвестицiй на основi i в межах нацiонального режиму вiд поняття виняткiв та пiльг вiдносно цього режиму.
Виходячи з викладеного, поширення норми статтi 9 Закону про гарантiї вiд змiни законодавства щодо захисту iноземних iнвестицiй, основною з яких є надання саме нацiонального режиму, на будь-якi змiни законодавства i особливо щодо пiльг та вилучень з нацiонального режиму є неправомiрним. Це пiдтверджується i формулюванням самої статтi 9, яке передбачає застосування її норм тiльки у випадку змiн спецiального законодавства України про iноземнi iнвестицiї (а не загального законодавства - податкового, митного тощо) i тiльки стосовно змiн умов захисту iноземних iнвестицiй (а не умов змiни обсягiв вилучень з нацiонального режиму та пiльг, що надавалися iнвесторам).
Дiя Закону України вiд 13.03.92 N 2198-XII "Про iноземнi iнвестицiї", в тому числi i його статтi 9 була зупинена Декретом Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 20.05.93 N 55-93 "Про режим iноземного iнвестування", що прямо встановлено статтею 51 цього Декрету. Зазначений Декрет дiяв до набуття чинностi Закону України вiд 19.03.96 N 93/96-ВР "Про режим iноземного iнвестування", стаття 27 якого встановила, що Закон України вiд 13.03.92 N 2198-XII "Про iноземнi iнвестицiї" та Декрет Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 20.05.93 N 55-93 "Про режим iноземного iнвестування" втратили чиннiсть. Таким чином, дiя статтi 9 Закону України "Про iноземнi iнвестицiї" була припинена 20.05.93 актом, який мав силу закону, i не поновлювалася до втрати нею чинностi 19.03.96 на пiдставi Закону України "Про режим iноземного iнвестування".
Закон України вiд 13.03.92 N 2198-XII "Про iноземнi iнвестицiї" не може бути застосований сьогоднi ще й тому, що законодавчими актами, якi приймалися пiзнiше, обсяг вилучень з загального режиму оподаткування для пiдприємств з iноземними iнвестицiями постiйно зменшувався. Так, Декретом Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 20.05.93 N 55-93 "Про режим iноземного iнвестування", який призупинив дiю зазначеного Закону, були скасованi пiльги зi сплати ПДВ, скороченi термiни звiльнення вiд оподаткування прибутку. Вiдповiдно до статтi 51 цього Декрету дiя статтi 32 Закону України вiд 13.03.92 "Про iноземнi iнвестицiї", якою встановлювалися податковi пiльги, зберiгалася для пiдприємств з iноземними iнвестицiями, зареєстрованих до введення його в дiю, лише до 1 сiчня 1994 року.
Отже, з наведеного однозначно випливає, що всi норми законiв України, якi мiстять застереження про гарантiї захисту iноземних iнвестицiй вiд змiни законодавства, а саме стаття 9 Закону України вiд 13.03.92 N 2198-XII "Про iноземнi iнвестицiї", стаття 8 Декрету Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 20.05.93 N 55-93 "Про режим iноземного iнвестування", стаття 8 Закону України вiд 19.03.96 "Про режим iноземного iнвестування" та пункт 5 Постанови Верховної Ради України вiд 19.03.96 N 94/96-ВР "Про порядок введення в дiю Закону України "Про режим iноземного iнвестування", не могли i не можуть за своїм предметом поширюватися на регулювання питань, iнших, нiж забезпечення гарантiй захисту iноземних iнвестицiй.
Пункт 5 Постанови Верховної Ради України 19.03.96 N 94/96-ВР "Про порядок введення в дiю Закону України "Про режим iноземного iнвестування" визначає, що до iноземних iнвестицiй, якi були фактично внесенi до набрання чинностi цим Законом, на вимогу iноземного iнвестора застосовуються державнi гарантiї захисту iноземних iнвестицiй, передбаченi спецiальним законодавством України про iноземнi iнвестицiї, яке дiяло на момент внесення цих iнвестицiй.
Стаття 7 Закону України вiд 19.03.96 "Про режим iноземного iнвестування", встановлює принцип розмежування поняття гарантiй захисту iнвестицiй через надання нацiонального режиму та поняття вилучень та пiльг вiдносно цього режиму, а стаття 8 "Гарантiї у разi змiни законодавства" прямо встановлює, що "Якщо в подальшому спецiальним законодавством України про iноземнi iнвестицiї будуть змiнюватися гарантiї захисту iноземних iнвестицiй, зазначенi в роздiлi II цього Закону, то протягом десяти рокiв з дня набрання чинностi таким законодавством на вимогу iноземного iнвестора застосовуються державнi гарантiї захисту iноземних iнвестицiй, зазначенi в цьому Законi".
Таким чином, поширення дiї пункту 5 Постанови Верховної Ради України вiд 19.03.96 "Про порядок введення в дiю Закону України "Про режим iноземного iнвестування" N 94/96-ВР на все законодавство України, що дiяло на час внесення чи реєстрацiї iнвестицiї та використання цих норм як пiдстави для застосування нормативних актiв, якi втратили чиннiсть, є неправомiрним.
Статтею 150 Конституцiї України визначено, що право офiцiйного тлумачення законiв надано Конституцiйному Суду України. З огляду на це Мiнiстерством юстицiї України за участю ряду мiнiстерств i вiдомств пiдготовлено конституцiйне подання Президента України до Конституцiйного Суду України щодо визначення конституцiйностi Постанови Верховної Ради України "Про внесення змiни до Постанови Верховної Ради України "Про порядок введення в дiю Закону України "Про режим iноземного iнвестування" вiд 06.07.99 N 823-XIV, якою поняття "спецiальне законодавство" було поширене Верховною Радою України, зокрема, на податкове та митне законодавство, цим самим фактично надавши тлумачення законодавства України про iноземнi iнвестицiї.
Враховуючи частину другу статтi 6, 85 Конституцiї України Верховна Рада України здiйснює свої повноваження вiдповiдно до Конституцiї України.
Статтею 92 Конституцiї України визначенi питання, якi вирiшуються виключно законами України. Цими питаннями є, зокрема, питання зовнiшньоекономiчної дiяльностi, системи оподаткування, податкiв, засад створення i функцiонування iнвестицiйного ринку.
Таким чином, Верховна Рада України в межах повноважень, визначених Конституцiєю України, має право приймати закони з питань, зазначених в статтi 92 Конституцiї України.
Виходячи з наведеного, закони України з питань оподаткування мають прiоритетнiсть над iншими законодавчими та нормативно-правовими документами.