ДЕРЖАВНА ФIСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

IНДИВIДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦIЯ

14.12.2018	N 5241/6/99-99-15-03-02-15/IПК

     Державна фiскальна служба України розглянула звернення щодо порядку визначення податкових зобов'язань та вiднесення сум ПДВ до податкового кредиту при здiйсненнi операцiй з придбання товарiв у нерезидента згiдно з договором комiсiї, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далi - Кодекс), повiдомляє.

     Статтею 1011 Цивiльного кодексу України передбачено, що за договором комiсiї одна сторона (комiсiонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комiтента) за плату вчинити один або кiлька правочинiв вiд свого iменi, але за рахунок комiтента.

     Вiдповiдно до пiдпунктiв "а" i "б" пункту 185.1 статтi 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операцiї платникiв податку з постачання товарiв/послуг, мiсце постачання яких розташоване на митнiй територiї України, вiдповiдно до статтi 186 Кодексу.

     Згiдно з пiдпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статтi 14 ПКУ постачання товарiв - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числi продаж, обмiн чи дарування такого товару, а також постачання товарiв за рiшенням суду. Постачанням товарiв також вважається, зокрема, передача товарiв згiдно з договором, за яким сплачується комiсiя (винагорода) за продаж чи купiвлю.

     Постачання послуг - будь-яка операцiя, що не є постачанням товарiв, чи iнша операцiя з передачi права на об'єкти права iнтелектуальної власностi та iншi нематерiальнi активи чи надання iнших майнових прав стосовно таких об'єктiв права iнтелектуальної власностi, а також надання послуг, що споживаються в процесi вчинення певної дiї або провадження певної дiяльностi (пiдпункт 14.1.185 пункту 14.1 статтi 14 ПКУ).

     Вiдповiдно до пункту 188.1 статтi 188 ПКУ база оподаткування операцiй з постачання товарiв/послуг визначається виходячи з їх договiрної вартостi з урахуванням загальнодержавних податкiв та зборiв (крiм акцизного податку на реалiзацiю суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв, збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування, що справляється з вартостi послуг стiльникового рухомого зв'язку, податку на додану вартiсть та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лiкарських засобiв, у тому числi компонентiв кровi i вироблених з них препаратiв (крiм лiкарських засобiв у виглядi бальзамiв та елiксирiв).

     До складу договiрної (контрактної) вартостi включаються будь-якi суми коштiв, вартiсть матерiальних i нематерiальних активiв, що передаються платнику податкiв безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацiєю вартостi товарiв/послуг.

     Згiдно з пунктом 189.4 статтi 189 ПКУ базою оподаткування для товарiв/послуг, що передаються/отримуються у межах договорiв комiсiї (консигнацiї), поруки, довiрчого управлiння, є вартiсть постачання цих товарiв, визначена у порядку, встановленому статтею 188 ПКУ.

     Дата збiльшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платникiв податку, що здiйснюють постачання/отримання товарiв/послуг у межах договорiв комiсiї (консигнацiї), поруки, доручення, довiрчого управлiння, iнших цивiльно-правових договорiв та без права власностi на такi товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 та 198 ПКУ.

     Разом з цим, норма пункту 189.4 статтi 189 ПКУ не поширюється на операцiї з експортування товарiв за межi митної територiї України або ввезення на митну територiю України товарiв у межах зазначених договорiв (пункт 189.6 статтi 189 ПКУ).

     Порядок оподаткування таких операцiй визначається з урахуванням норм пункту 187.11 статтi 187 ПКУ, згiдно з яким попередня оплата вартостi товарiв, що ввозяться на митну територiю України, не змiнює значення сум податку, якi вiдносяться до податкового кредиту або податкових зобов'язань платника податку - iмпортера.

     Згiдно з пунктом 187.8 статтi 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разi ввезення товарiв на митну територiю України є дата подання митної декларацiї для митного оформлення.

     Вiдповiдно до пункту 198.2 статтi 198 ПКУ для операцiй iз ввезення на митну територiю України товарiв датою виникнення права на вiднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згiдно з пунктом 187.8 статтi 187 ПКУ.

     У разi ввезення товарiв на митну територiю України документом, що посвiдчує право на вiднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларацiя, оформлена вiдповiдно до вимог законодавства, яка пiдтверджує сплату податку (пункт 201.12 статтi 201 ПКУ).

     Вiдповiдно до пункту 198.6 статтi 198 ПКУ не вiдносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарiв/послуг, не пiдтвердженi, зокрема, митними декларацiями.

     Порядок функцiонування системи електронного адмiнiстрування ПДВ встановлено статтею 200¹ ПКУ та затверджено постановою Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 16 жовтня 2014 року N 569 "Деякi питання електронного адмiнiстрування податку на додану вартiсть".

     Пунктом 200¹.3 статтi 200¹ ПКУ визначено формулу, за якою обчислюється сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податковi накладнi та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрi податкових накладних (далi - ЄРПН), складовою якої, зокрема, є показник S_Митн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезеннi товарiв на митну територiю України.

     Враховуючи викладене, якщо згiдно з договором комiсiї комiсiонер за рахунок комiтента придбаває у нерезидента товари та при їх розмитненнi здiйснює сплату ПДВ до бюджету, то право на вiднесення суми ПДВ до податкового кредиту має лише власник таких товарiв - комiтент на пiдставi митної декларацiї, в якiй вiн має бути вказаний як одержувач (власник) товару.

     Суми ПДВ, сплату яких до бюджету здiйснив комiсiонер за рахунок комiтента, враховуються для комiтента при обрахунку показникiв формули, визначеної пунктом 200¹.3 статтi 200¹ ПКУ, вiдповiдно до якої розраховується сума ПДВ, на яку платник податку має право зареєструвати податковi накладнi в ЄРПН.

     При передачi комiсiонером комiтенту товарiв, що були ввезенi на митну територiю України в межах договору комiсiї, податковi зобов'язання у комiсiонера на вартiсть таких товарiв не виникають.

     Податковi зобов'язання щодо комiсiйної винагороди у комiсiонера вiдповiдно до пункту 187.1 статтi 187 ПКУ виникають у загальному порядку за правилом першої подiї або за датою отримання винагороди вiд комiтента, або за датою пiдписання акта наданих послуг.

     При цьому база оподаткування за операцiєю з постачання послуг комiсiонером визначається вiдповiдно до вимог пункту 188.1 статтi 188 ПКУ. Зокрема, до бази оподаткування включаються усi витрати комiсiонера, здiйсненi ним у межах виконання договору комiсiї (у тому числi витрати на сплату митних платежiв i зборiв при ввезеннi товару на митну територiю України), якi фактично є витратами по забезпеченню виконання складових частин загального обсягу послуги, що надається в межах договору комiсiї, та не включаються суми податку на додану вартiсть, сплаченi таким комiсiонером вiд iменi комiтента при ввезеннi на митну територiю України товарiв, що є предметом договору комiсiї.

     На дату виникнення податкових зобов'язань за операцiєю з постачання послуг в межах договору комiсiї комiсiонер вiдповiдно до пункту 201.1 статтi 201 ПКУ зобов'язаний скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термiн. Така зареєстрована в ЄРПН податкова накладна для комiтента є пiдставою для включення сум ПДВ, зазначених у нiй, до податкового кредиту.

     Вiдповiдно до пункту 52.2 статтi 52 ПКУ податкова консультацiя має iндивiдуальний характер i може використовуватися виключно платником податкiв, якому надано таку консультацiю.