ДЕРЖАВНА ФIСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

     ДФС на виконання доручення МФУ, наданого листом вiд 20.12.2018 р. N 11310-09-10/34049, розглянула лист ТОВ щодо необхiдностi пiдготовки УПК з питання формування податкового кредиту на пiдставi тимчасової митної декларацiї (далi - МД) та iнформує.

     Згiдно з ч. 1 ст. 248 Митного кодексу України (далi - МКУ) митне оформлення розпочинається з моменту подання органу доходiв i зборiв декларантом або уповноваженою ним особою митної декларацiї або документа, який вiдповiдно до законодавства її замiнює, та документiв, необхiдних для митного оформлення, а в разi електронного декларування - з моменту отримання органом доходiв i зборiв вiд декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларацiї або електронного документа, який вiдповiдно до законодавства замiнює МД.

     Якщо декларант або уповноважена ним особа не володiє точними вiдомостями про характеристики товарiв, необхiдними для заповнення МД у звичайному порядку, вона може подати органу доходiв i зборiв тимчасову МД на такi товари за умови, що вона мiстить данi, достатнi для помiщення їх у заявлений митний режим, та пiд зобов'язання про подання додаткової декларацiї у строк не бiльше 45 днiв з дати оформлення тимчасової МД (ч. 1 ст. 260 МКУ).

     У разi подання вiдповiдно до ст. 260 МКУ тимчасової МД декларант або уповноважена ним особа повиннi протягом строкiв, визначених вiдповiдно до МКУ, подати органу доходiв i зборiв додаткову декларацiю, яка мiстить точнi вiдомостi про товари, задекларованi за тимчасовою МД, що подавалась б у разi декларування цих товарiв за МД, заповненою у звичайному порядку (ч. 1 ст. 261 МКУ).

     Таким чином, нормами та положеннями МКУ тимчасова МД не визнається документом, подання якого завершує митне оформлення випуску товарiв для вiльного обiгу на митнiй територiї України.

     Вiдповiдно до п. 198.2 Податкового кодексу України (далi - Кодекс) для операцiй iз ввезення на митну територiю України товарiв датою вiднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згiдно з п. 187.8 Кодексу, яким визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань у разi ввезення товарiв на митну територiю України є дата подання МД для митного оформлення.

     Пунктом 201.12 Кодексу визначено, що у разi ввезення товарiв на митну територiю України документом, що посвiдчує право на вiднесення сум податку до податкового кредиту, вважається МД, оформлена вiдповiдно до вимог законодавства, яка пiдтверджує сплату податку.

     Крiм того, вiдповiдно до п. 198.6 Кодексу не вiдносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарiв/послуг, не пiдтвердженi зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними чи не пiдтвердженi МД, iншими документами, передбаченими п. 201.11 Кодексу.

     Постановою Колегiї суддiв Судової палати в адмiнiстративних справах ВСУ вiд 23.06.2015 р. N 2а-18022/12/2670 зазначено, що тимчасова або неповна МД не є завершальним документом, її подання не є фактом завершення декларування, а передбачає лише спрощений порядок випуску товарiв у вiльний обiг. Таке спрощення покладає на декларанта обов'язок протягом 30 днiв з дня випуску товарiв у вiльний обiг подання МД, заповненої у звичайному порядку, тим самим забезпечується завершенiсть процедури декларування. Прийняття митним органом такої декларацiї i є завершальним юридичним фактом правовiдносин митного оформлення.

     Таким чином, при здiйсненнi операцiй iз ввезення товарiв на митну територiю України формування податкового кредиту з ПДВ здiйснюється лише за умови наявностi належним чином оформленої МД. При цьому Колегiя суддiв Судової палати в адмiнiстративних справах ВСУ також дiйшла висновку, що по тимчасовiй МД формування податкового кредиту не вiдбувається.

     Слiд також зазначити, що судова практика вказує на те, що судовi органи України чiтко визначились щодо статусу тимчасової або неповної МД у питаннi формування податкового кредиту з ПДВ.

     Стосовно формування податкового кредиту з ПДВ на пiдставi тимчасової МД постановою ВАСУ вiд 27.10.2014 р. N К/9991/67637/12, ухвалами ВАСУ вiд 29.01.2015 р. N К/800/14289/13, вiд 24.09.2015 р. N К/800/36461/15 зазначено, що датою виникнення права на податковий кредит вважається дата видачi митницею повнiстю оформленої МД та, вiдповiдно, зняття тимчасової чи неповної МД з контролю в пiдроздiлi митного оформлення та Єдиної автоматизованої iнформацiйної системи органiв доходiв i зборiв (за умови дотримання iнших вимог щодо формування податкового кредиту).

     При цьому на сьогоднi вiдсутнi пiдстави для перегляду такої позицiї, оскiльки норми Кодексу та МКУ, якi регламентують порушене питання, не зазнали змiн, якi могли б вплинути на зазначену вище позицiю.

     Вiдповiдно до пункту 52.6 статтi 52 Кодексу центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалiзує державну фiнансову полiтику, проводить перiодичне узагальнення iндивiдуальних податкових консультацiй (IПК), а також аналiзує обставини, що свiдчать про неоднозначнiсть окремих норм податкового та iншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючi органи, шляхом надання УПК, якi затверджуються наказом цього органу.

     Порядок надання УПК визначений наказом МФУ вiд 27.09.2017 р. N 811, зареєстрованим в Мiнюстi України 13.10.2017 р. за N 1266/31134, п. 2 якого зазначено, що УПК надаються:

     за результатами перiодичного узагальнення IПК, наданих контролюючими органами платникам податкiв;

     у разi наявностi обставин, що свiдчать про неоднозначнiсть окремих норм податкового та iншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючi органи.

     Слiд зазначити, що протягом 2018 року до ДФС з питання надання IПК щодо формування податкового кредиту на пiдставi тимчасової МД зверталось не бiльше 10 платникiв, яким надано вiдповiдь з урахуванням позицiї судових органiв.

     Також слiд зазначити, що у ДФС та судових органiв у трактуваннi статусу тимчасової МД немає неоднозначностей.

     Враховуючи наведене, ДФС не вбачає пiдстав для змiни своєї позицiї стосовно формування податкового кредиту по тимчасовiй МД, викладеної в IПК, наданих на запити платникiв податкiв, та не вбачає необхiдностi у пiдготовцi УПК з питання формування податкового кредиту на пiдставi тимчасової МД.