ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

IНДИВIДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦIЯ

31.01.2022	N 262/IПК/99-00-21-03-02-06

     Державна податкова служба України розглянула звернення щодо визначення бази оподаткування ПДВ i акцизним податком для операцiй з постачання на митнiй територiї України тютюнової продукцiї та операцiй iз ввезення на митну територiю України тютюнової продукцiї i, керуючись статтею 52 роздiлу II Податкового кодексу України (далi - ПКУ), повiдомляє.

     Як зазначено у зверненнi, у зв'язку iз внесенням змiн до ПКУ Товариством опрацьовуються питання щодо визначення бази оподаткування ПДВ i акцизного податку для операцiй з постачання на митнiй територiї України тютюнової продукцiї та операцiй iз ввезення на митну територiю України тютюнової продукцiї.

     Вiдносини, що виникають у сферi справляння податкiв i зборiв, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статтi 1 роздiлу I ПКУ).

     Згiдно з пiдпунктами 14.1.106 i 14.1.252 пункту 14.1 статтi 14 роздiлу I ПКУ максимально роздрiбнi цiни (далi - МРЦ) - це цiни, встановленi на пiдакцизнi товари (продукцiю з урахуванням усiх видiв податкiв (зборiв). Акцизний податок з реалiзованих суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв не включається до МРЦ.

     При цьому МРЦ на пiдакцизнi товари (продукцiю) встановлюються для тютюнових виробiв, тютюну, промислових замiнникiв тютюну та рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, виробниками або iмпортерами товарiв (продукцiї) шляхом декларування таких цiн у порядку, встановленому ПКУ. Продаж суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв, на якi встановлюються МРЦ, не може здiйснюватися за цiнами, вищими за МРЦ, збiльшенi на суму акцизного податку з роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв.

     Тютюновi вироби - це сигарети з фiльтром або без фiльтру, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та iншi вироби з тютюну чи його замiнникiв для курiння, нюхання, смоктання чи жування.

     Щодо оподаткування ПДВ

     Правовi основи оподаткування ПДВ встановлено роздiлом V та пiдроздiлом 2 роздiлу XX ПКУ.

     Пiдпунктами "а" - "г" пункту 185.1 статтi 185 роздiлу V ПКУ визначено, що об'єктом оподаткування ПДВ є операцiї платникiв ПДВ з:

     постачання товарiв/послуг, мiсце постачання яких вiдповiдно до статтi 186 роздiлу V ПКУ розташоване на митнiй територiї України;

     ввезення товарiв на митну територiю України;

     вивезення товарiв за межi митної територiї України.

     Вiдповiдно до пункту 188.1 статтi 188 роздiлу V ПКУ база оподаткування ПДВ операцiй з постачання товарiв/послуг визначається виходячи з їх договiрної вартостi з урахуванням загальнодержавних податкiв та зборiв (крiм акцизного податку, який нараховується вiдповiдно до пiдпунктiв 213.1.9 i 213.1.14 пункту 213.1 статтi 213 роздiлу VI ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсiйне страхування, що справляється з вартостi послуг стiльникового рухомого зв'язку, податку на додану вартiсть та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лiкарських засобiв, у тому числi компонентiв кровi i вироблених з них препаратiв (крiм лiкарських засобiв у виглядi бальзамiв та елiксирiв).

     До складу договiрної (контрактної) вартостi включаються будь-якi суми коштiв, вартiсть матерiальних i нематерiальних активiв, що передаються платнику податкiв безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацiєю вартостi товарiв/послуг.

     Згiдно з пунктом 189.18 статтi 189 роздiлу V ПКУ у разi постачання тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановленi МРЦ, при їх постачаннi на митнiй територiї України, базою оподаткування є МРЦ таких товарiв без урахування податку на додану вартiсть.

     Вiдповiдно до пункту 190.1 статтi 190 роздiлу V ПКУ базою оподаткування для товарiв, що ввозяться на митну територiю України, є договiрна (контрактна) вартiсть, але не нижче митної вартостi цих товарiв, визначеної вiдповiдно до роздiлу III Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що пiдлягають сплатi i включаються до цiни товарiв.

     Базою оподаткування для тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановленi МРЦ, що ввозяться на митну територiю України, є МРЦ таких товарiв без урахування податку на додану вартiсть.

     При визначеннi бази оподаткування для товарiв, що ввозяться на митну територiю України, перерахунок iноземної валюти у валюту України здiйснюється за курсом валюти, визначеним вiдповiдно до статтi 39¹ роздiлу I ПКУ.

     Пунктом 197.27 статтi 197 роздiлу V ПКУ визначено, що звiльняються вiд оподаткування ПДВ операцiї з постачання на митнiй територiї України тютюнової продукцiї, для якої встановленi МРЦ, крiм операцiй:

     а) з першого постачання таких товарiв їх виробниками;

     б) з першого постачання таких товарiв суб'єктами господарювання, якi пов'язанi вiдносинами контролю з виробниками у розумiннi Закону України вiд 11 сiчня 2001 року N 2210-III "Про захист економiчної конкуренцiї" (далi - контрольованi суб'єкти господарювання). Перелiк контрольованих суб'єктiв господарювання затверджено постановою Кабiнету Мiнiстрiв України вiд 29.12.2021 N 1423 "Про затвердження перелiку суб'єктiв господарювання, пов'язаних вiдносинами контролю у розумiннi Закону України "Про захист економiчної конкуренцiї" з виробниками тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановленi максимальнi роздрiбнi цiни" (далi - Перелiк N 1423);

     в) iз ввезення таких товарiв на митну територiю України та їх першого постачання iмпортером на митнiй територiї України.

     Таким чином, встановлений пунктом 189.18 статтi 189 роздiлу V ПКУ порядок визначення бази оподаткування ПДВ застосовується:

     суб'єктами господарювання - виробниками тютюнової продукцiї;

     контрольованими суб'єктами господарювання, якi наявнi у Перелiку N 1423;

     iмпортерами тютюнової продукцiї.

     Враховуючи викладене та виходячи iз аналiзу норм ПКУ i вказаних вище нормативно-правових актiв, опису питання i фактичних обставин, наявних у зверненнi, ДПС повiдомляє.

     Вiдповiдь на питання 1 - 3

     Для тютюнової продукцiї (тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах), для якої встановленi МРЦ, що повиннi наноситись на споживчу упаковку, а також для тютюнової продукцiї, на споживчу упаковку якої тимчасово до 31.12.2023 може не наноситися МРЦ, платники ПДВ, що вiдносяться до категорiй виробникiв тютюнової продукцiї, контрольованих суб'єктiв господарювання та iмпортерiв тютюнової продукцiї, з метою визначення бази оподаткування ПДВ для операцiй з постачання на митнiй територiї України тютюнової продукцiї та операцiй iз ввезення на митну територiю України тютюнової продукцiї мають використовувати МРЦ, якi були встановленi станом на дату виготовлення такої продукцiї (у тому числi i до 31.12.2021 (включно)), незалежно вiд дати постачання такої продукцiї.

     При цьому база оподаткування ПДВ операцiй з постачання тютюнової продукцiї, для якої встановлено МРЦ, визначається виходячи з МРЦ, задекларованих на дату виготовлення такої продукцiї, незалежно вiд того, чи була зазначена МРЦ на споживчiй упаковцi чи нi на дату виготовлення такої продукцiї.

     Вiдповiдь на питання 4

     База оподаткування ПДВ для здiйснюваних з 01.01.2022 операцiй з постачання на митнiй територiї України тютюнової продукцiї (тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах), виготовленої до 31.12.2021 (включно) i для якої до вказаної дати не поширювалися вимоги щодо встановлення та декларування МРЦ, визначається вiдповiдно до пункту 188.1 статтi 188 роздiлу V ПКУ.

     База оподаткування ПДВ для здiйснюваних з 01.01.2022 операцiй iз ввезення на митну територiю тютюнової продукцiї (тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах), виготовленої до 31.12.2021 (включно) i для якої до вказаної дати не поширювалися вимоги щодо встановлення та декларування МРЦ, визначається вiдповiдно до абзацу першого пункту 190.1 статтi 190 роздiлу V ПКУ.

     Щодо оподаткування акцизним податком

     Вiдповiдь на питання 5

     Зазначаємо, що Законом України вiд 30 листопада 2021 року N 1914-IX "Про внесення змiн до Податкового кодексу України та iнших законодавчих актiв України щодо забезпечення збалансованостi бюджетних надходжень" (далi - Закон N 1914) внесено змiни, зокрема, до пункту 214.1.5 пункту 214.1 статтi 214 роздiлу VI ПКУ щодо акцизного податку з реалiзацiї суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв - тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах (пункт 58 Закону N 1914).

     Вiдповiдно до пункту 1 роздiлу II Закону N 1914 змiни до пiдпунктiв 212.1.11, 212.1.17 пункту 212.1 статтi 212, пiдпунктiв 213.1.9, 213.1.14 пункту 213.1 статтi 213, пiдпункту 214.1.5 пункту 214.1 статтi 214, пiдпункту 215.3.10 пункту 215.3 статтi 215, пункту 216.14 статтi 216, пункту 221.7 статтi 221 роздiлу VI ПКУ щодо акцизного податку з реалiзацiї суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв - тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, набирають чинностi з 01 сiчня 2022 року, але не ранiше дня набрання чинностi змiнами до Бюджетного кодексу України у частинi запровадження механiзму зарахування акцизного податку з реалiзацiї суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв - тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, до мiсцевих бюджетiв.

     Так, вiдповiдно до пункту 58 Закону N 1914, базою оподаткування акцизним податком з реалiзацiї суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв є вартiсть за МРЦ тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, з урахуванням податку на додану вартiсть та акцизного податку, реалiзованих вiдповiдно до пiдпункту 213.1.14 пункту 213.1 статтi 213 роздiлу VI ПКУ.

     Вiдповiдно до статтi 11¹ Закону України вiд 19 грудня 1995 року N 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва i обiгу спирту етилового, коньячного i плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробiв, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (далi - Закон N 481) МРЦ на тютюновi вироби, встановлена виробником або iмпортером, наноситься на пачку, коробку або сувенiрну коробку тютюнових виробiв разом з датою їх виготовлення.

     Отже, базою оподаткування акцизним податком з реалiзацiї суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв, вiдповiдно до пункту 58 Закону N 1914, є вартiсть тютюнових виробiв, тютюну та промислових замiнникiв тютюну, рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, за МРЦ, якi встановленi виробником чи iмпортером на дату їх виробництва.

     Вiдповiдь на питання 6

     Вiдповiдно до пiдпункту 3 пункту 3 роздiлу II Закону N 1914 внесено змiни до статтi 18 Закону N 481, зокрема, тимчасово, на перiод до 31.12.2023 (включно):

     МРЦ може не наноситися на пачки, коробки, сувенiрнi коробки тютюнових виробiв, тютюну, промислових замiнникiв тютюну та ємностi (упаковки) з рiдинами, що використовуються в електронних сигаретах, на якi до 31.12.2021 (включно) не встановлювалася МРЦ;

     якщо у випадку, передбаченому цiєю статтею, на пачку, коробку, сувенiрну коробку тютюнових виробiв, тютюну, промислових замiнникiв тютюну та на ємностi (упаковки) з рiдинами, що використовуються в електронних сигаретах, МРЦ не наноситься, для визначення перевищення МРЦ при роздрiбнiй торгiвлi такими товарами, що є пiдставою для застосування штрафної санкцiї, передбаченої частиною другою статтi 17 Закону N 481, використовується розмiр МРЦ, встановленої виробником або iмпортером у Декларацiї про максимальнi роздрiбнi цiни на пiдакцизнi товари (продукцiю), та дата виготовлення такої продукцiї, нанесена на пачку, коробку, сувенiрну коробку тютюнових виробiв, тютюну, промислових замiнникiв тютюну та на ємнiсть (упаковку) з рiдинами, що використовуються в електронних сигаретах.

     Отже, базою оподаткування акцизним податком з реалiзацiї суб'єктами господарювання роздрiбної торгiвлi пiдакцизних товарiв, при реалiзацiї тютюновмiсних виробiв для електричного нагрiвання та рiдин, що використовується в електронних сигаретах, на споживчу упаковку яких, вiдповiдно до пiдпункту 3 пункту 3 роздiлу II Закону N 1914, до 31.12.2023 (включно) може не наноситися МРЦ, є вартiсть таких виробiв за МРЦ, вiдповiдно до пункту 58 Закону N 1914, якi встановленi виробником чи iмпортером на дату їх виробництва.

     Вiдповiдь на питання 7

     Щодо тютюновмiсних виробiв для електричного нагрiвання та рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, якi були виготовленi до 31.12.2021 (тобто на дату виробництва яких не встановлена МРЦ), то враховуючи те, що на такi вироби не встановлювалася МРЦ, а базою оподаткування вважається саме МРЦ i при цьому вiдсутнi будь-якi норми чи перехiднi положення у законi щодо виробiв, на якi не встановлювались МРЦ при їх виробництвi, то з дати набрання чинностi положень Закону N 1914 щодо реалiзацiї суб'єктами господарювання тютюновмiсних виробiв для електричного нагрiвання та рiдин, що використовуються в електронних сигаретах, у виробникiв та iмпортерiв не виникатиме обов'язку з роздрiбного акцизу на тютюновмiснi вироби для електричного нагрiвання та рiдини, що використовуються в електронних сигаретах, якi були виготовленi до 31.12.2021 (включно).

     Щодо проведення зазначеної у зверненнi зустрiчi ДПС повiдомляє, що така зустрiч була проведена у режимi онлайн 23.12.2021. На такiй зустрiчi представники Мiнiстерства фiнансiв України, ДПС та тютюнової iндустрiї обговорили низку питань щодо оподаткування податками i зборами операцiй з постачання тютюнової продукцiї.

     Крiм того, ДПС з метою iнформування платникiв податкiв та регiональних органiв ДПС направила до останнiх, а також розмiстила на вебпорталi ДПС лист вiд 30.12.2021 N 28723/7/99-00-21-03-02-07 щодо особливостей застосування положень ПКУ, якi, починаючи з 01.01.2022, запроваджуються в оподаткуваннi ПДВ у разi здiйснення операцiй з постачання тютюнової продукцiї.

     Iндивiдуальна податкова консультацiя має iндивiдуальний характер i може використовуватися виключно платником податкiв, якому надано таку консультацiю (пункт 52.2 статтi 52 роздiлу II ПКУ).